Kararın Konusu: Ortak Kontrole Tabi İşletme Birleşmeleri
6102 sayılı TTK’nın 88’inci maddesi ile 660 sayılı KHK’nın 9’uncu maddesinin birinci fıkrasının (b) bendi uyarınca, ortak kontrole tabi işletme birleşmelerinin muhasebeleştirilmesinde karşılaşılan tereddütlerin giderilmesi ve uygulama birliğinin sağlanmasını teminen konuya ilişkin olarak yürürlükte bulunan Türkiye Muhasebe Standartlarının Uygulanmasına Yönelik İlke Kararının revize edilmesine karar verilmiştir.
Türkiye Finansal Raporlama Standartlarının Uygulanmasına Yönelik İlke Kararı
Konu : Ortak Kontrole Tabi İşletme Birleşmelerinin Muhasebeleştirilmesi
İlişkili Standartlar : TFRS 3 İşletme Birleşmeleri, TMS 8 Muhasebe Politikaları, Muhasebe Tahminlerinde Değişiklikler ve Hatalar, Finansal Raporlamaya İlişkin Kavramsal Çerçeve
I. Ön Bilgi
İşletme birleşmelerinin muhasebeleştirilmesine ilişkin esaslar TFRS 3 İşletme Birleşmeleri'nde düzenlenmiştir. TFRS 3’te işletme birleşmesi; “Bir edinen işletmenin, bir veya daha fazla işletmenin kontrolünü eline geçirdiği bir işlem veya başka bir olay” şeklinde tanımlanmıştır.
Bununla birlikte, TFRS 3’te ortak kontrole tabi işletme birleşmeleri; “Birleşen tüm teşebbüs ya da işletmelerin işletme birleşmesinin öncesinde ve sonrasında aynı kişi veya kişiler tarafından kontrol edildiği ve bu kontrolün geçici olmadığı bir işletme birleşmesi” şeklinde tanımlanmış olup, TFRS 3’te bu birleşmelerin muhasebeleştirilmesine ilişkin herhangi bir hüküm bulunmamaktadır. Ayrıca TFRS 3’ün 2’nci paragrafında açıkça ortak kontrole tabi işletme birleşmelerinin bu TFRS’nin kapsamı dışında olduğu belirtilmektedir. Diğer taraftan, TFRS 3’ün bu konu hakkında rehberlik sağlayan hükümleri bulunmakla birlikte, söz konusu hükümlerde de muhasebeleştirmeye yönelik bir belirleme yapılmamaktadır (bakınız: TFRS 3 B1-B4 paragrafları).
II. Ortak Kontrole Tabi İşletme Birleşmelerinin Muhasebeleştirilmesi Konusunda TFRS Hükümlerinin Değerlendirilmesi
Yukarıda yer verilen hükümler çerçevesinde, Türkiye Finansal Raporlama Standartlarında (TFRS) ortak kontrole tabi işletme birleşmelerinin muhasebeleştirilmesine ilişkin özel bir hüküm bulunmadığı görülmektedir. Bu itibarla, ortak kontrole tabi işletme birleşmelerinde edinen işletmelerin, TMS 8 Muhasebe Politikaları, Muhasebe Tahminlerinde Değişiklikler ve Hatalar'ın 10-12’nci paragraflarında yer verilen hiyerarşi çerçevesinde uygun bir muhasebe politikası seçmeleri gerekmektedir.
III. Ortak Kontrole Tabi İşletme Birleşmelerinin Muhasebeleştirilme Esasları
Ülkemiz uygulamasında görülen muhasebe politikalarına ilişkin farklılıkları ortadan kaldırmak amacıyla, TMS 8’in söz konusu paragraflarında yer verilen hiyerarşiye uygun olarak ortak kontrole tabi işletme birleşmelerinin muhasebeleştirilmesinde hakların birleştirilmesi (pooling of interest) yöntemi kullanılır. Bu yönteme göre;
1. Edinen işletme, edinilen işletmenin varlık ve yükümlülüklerini birleşme tarihindeki TFRS’ye göre belirlenmiş defter değerleri üzerinden finansal tablolarına alır. Bu kapsamda aşağıdaki esaslara uyulur:
(a) Edinilen işletmenin varlık ve yükümlülüklerinin, birleşme tarihi itibarıyla ortak kontrolü elinde bulunduran taraf açısından taşıdığı defter değerleri dikkate alınır. Bu itibarla, söz konusu varlık ve yükümlülüklerin defter değerleri olarak aşağıdaki finansal durum tablolarından uygun olanında birleşme tarihi itibarıyla yer alması gereken defter değerleri kullanılır:
i. Ortak kontrolü elinde bulunduran tarafın ya da daha üst bir ana ortaklığın edinilen işletmeyi de dâhil ettiği TFRS’ye uygun konsolide finansal durum tablosu. Bu kapsamda edinilen işletmenin ilgili işletme (ortak kontrolü elinde bulunduran tarafın ya da daha üst bir ana ortaklık) tarafından daha önce satın alınması sonucu TFRS 3 uyarınca ortaya çıkmış olan tanımlanabilir varlık ve yükümlülükler de (şerefiye, marka değeri, müşteri listeleri, koşullu yükümlülükler vb.) edinilen işletmenin varlığı olarak dikkate alınır.
ii. Aşağıda belirtilen nedenlerden dolayı (i) alt bendindeki finansal durum tablosunun bulunmaması durumunda, edinilen işletmenin TFRS’ye uygun olarak hazırlanmış finansal durum tablosu:
• Ortak kontrolü elinde bulunduran tarafın gerçek kişi olması nedeniyle finansal tablo hazırlamaması.
• Hem ortak kontrolü elinde bulunduran tarafın hem de daha üst bir ana ortaklığın TFRS dışında başka bir raporlama çerçevesine göre finansal tablolarını hazırlıyor olması.
iii. Edinilen işletmenin TFRS dışında başka bir finansal raporlama çerçevesine göre finansal tablolarını hazırlıyor olması nedeniyle (ii) alt bendindeki finansal durum tablosunun bulunmaması durumunda, edinilen işletmenin TFRS 1 Türkiye Finansal Raporlama Standartlarının İlk Uygulaması uyarınca geçiş hükümlerini uygulayarak hazırlayacağı TFRS’ye uygun finansal durum tablosu. Bu durumda karşılaştırmalı olarak sunulan dönemin başı TFRS’ye geçiş tarihi olarak kabul edilir.
EN
TR
