93767041-120[74-2012/9]-194 Sayılı Özelge

193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun "Gayrimenkul sermaye iradının tarifi" başlıklı 70 inci maddesinde; "Aşağıda yazılı mal ve hakların sahipleri, mutasarrıfları, zilyedleri, irtifak ve intifa hakkı sahipleri veya kiracıları tarafından kiraya verilmesinden elde edilen iratlar gayrimenkul sermaye iradıdır:

1. Arazi, bina (Döşeli olarak kiraya verilenlerde döşeme için alınan kira bedelleri dahildir), maden suları, menba suları, madenler, taş ocakları, kum ve çakıl istihsal yerleri, tuğla ve kiremit harmanları, tuzlalar ve bunların mütemmim cüzileri ve teferruatı;

...

3. Gayrimenkullerin, ayrı olarak kiraya verilen mütemmim cüzileri ve teferruatı ile bilumum tesisatı demirbaş eşyası ve döşemeleri;"

hükmü yer almaktadır.

Aynı Kanunun "Giderler" başlıklı 74 üncü maddesinde de;

"Safi iradın bulunması için, 21'inci maddeye göre istisna edilen gayrisafi hasılata isabet edenler hariç olmak üzere gayrisafi hasılattan aşağıda yazılı giderler indirilir:

1. Kiraya veren tarafından ödenen aydınlatma, ısıtma, su ve asansör giderleri;

4. Kiraya verilen mal ve haklar dolayısıyla yapılan ve bunlara sarf olunan borçların faizleri ile konut olarak kiraya verilen bir adet gayrimenkulün iktisap yılından itibaren beş yıl süre ile iktisap bedelinin % 5'i (İktisap bedelinin % 5'i tutarındaki bu indirim, sadece ilgili gayrimenkule ait hasılata uygulanır. Ancak, indirilmeyen kısım 88' inci maddenin 3' üncü fıkrasının uygulanmasında gider fazlalığı sayılmaz),

7. Kiraya verenin yaptığı onarım giderleri (Emlakın iktisadi değerini artıracak surette tevsii, tadili veya bunlara ilaveler yapılması için ihtiyar olunan giderler onarım gideri sayılmaz);

..."

hükmüne yer verilmiştir.

Diğer taraftan, 213 sayılı Vergi Usul Kanunun 262 nci maddesinde ise maliyet bedelinin, iktisadi bir kıymetin iktisap edilmesi veyahut değerinin artırılması münasebetiyle yapılan ödemelerle bunlara müteferri bilumum giderlerin toplamını ifade edeceği belirtilmiştir.

Buna göre, safi iradın tespitinde, kiraya veren tarafından gayrimenkulün iktisadi değerini arttıracak nev'iden yapılan (kombi, klima takılması gibi) harcamaların gayrimenkulün maliyetine ilave edilmesi ve 193 sayılı Kanunun 74/6 maddesi uyarınca amortisman yoluyla hasılattan indirim konusu yapılması gerekir.

Diğer taraftan, Gelir Vergisi Kanununun 88 inci maddesinde,

"Gelirin toplanmasında gelir kaynaklarının bir kısmından hasıl olan zararlar (80'inci maddede yazılı diğer kazanç ve iratlardan doğanlar hariç) diğer kaynakların kazanç ve iratlarına mahsup edilir.

Bu mahsup neticesinde kapatılmayan zarar kısmı, müteakip yılların gelirinden indirilir. Arka arkaya beş yıl içinde mahsup edilmeyen zarar bakiyesi müteakip yıllara naklolunamaz.

Menkul ve gayrimenkul sermaye iratlarında, gider fazlalığından doğanlar hariç, sermayede vukua gelen eksilmeler zarar addolunmaz."

hükmü yer almaktadır.

Bu çerçevede, gayrimenkul sermaye iradına konu olan sermayenin kendisinde meydana gelen eksilmeler zarar sayılmamakta ve iradın gayrisafi tutarının tespitinde gider olarak kabul edilmemektedir. Gayrimenkul sermaye iradının safi tutarının hesabında, giderlerin fazlalığı dolayısıyla doğan zararlar ise beş yıl geçmemek üzere gelecek yıllarda elde edilen gelirlerinden gider olarak düşülebilmektedir. Ancak, bu durumun iki istisnası bulunmaktadır. Buna göre;

- Konut olarak kiraya verilen bir adet gayrimenkule ait hasılattan indirim konusu yapılmak ve iktisap tarihinden itibaren beş yıl süreyle uygulanmak kaydıyla, bu konutun iktisap bedelinin %5'i oranındaki tutar ile

- Sahibi bulundukları konutları kiraya verenlerin kira ile oturdukları konut veya lojmanların kira bedellerinin indirilemeyen kısımları zarar olarak kabul edilmemekte ve diğer gelir unsurlarından indirilemediği gibi gelecek yıllara da devredilememektedir.

Yukarıdaki hüküm ve açıklamalara göre, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 21 inci maddesine göre istisna edilen gayrisafi hasılata isabet edenler hariç olmak üzere, beyan edilecek kira gelirinizden gerçek gider usulünü seçmeniz halinde, kira geliri elde etmeye başladığınız tarihten itibaren kiraya verilen mesken için tarafınızca ödenen aydınlatma, ısıtma giderleri ile konut olarak kiraya verdiğiniz söz konusu gayrimenkulün iktisap yılından itibaren beş yıl süre ile iktisap bedelinin % 5'ini indirim konusu yapmanız söz konusu iken kiraya verdiğiniz tarihten önceki giderlerinizin indirilebilmesi mümkün bulunmamaktadır.