Sermaye Piyasası Kurulu tarafından Kurumumuza iletilen “intifa senetlerinin muhasebeleştirilmesi”, “ortak kontrole tabi işletme birleşmelerinin muhasebeleştirilmesi” ve “karşılıklı iştirak yatırımlarının muhasebeleştirilmesi” yazılarında yer verilen görüş ve değerlendirme taleplerine istinaden, Kurulumuz tarafından uygulamada karşılaşılan tereddütlerin giderilmesi ve uygulama birliğinin sağlanmasını teminen, 6102 sayılı TTK’nın 88 inci maddesi ile 660 Sayılı KHK’nın 9 uncu maddesinin (b) fıkrası uyarınca hazırlanan Türkiye Muhasebe Standartlarının uygulamasına yönelik görüşlerin Ek-I, Ek-II ve Ek-III’teki şekilde kabul edilerek kamuoyuna duyurulmasına karar verilmiştir.
EK - I
TÜRKİYE MUHASEBE STANDARTLARININ UYGULANMASINA YÖNELİK İLKE KARARI
Sayı: 2013-2
Konu: Ortak Kontrole Tabi İşletme Birleşmelerinin Muhasebeleştirilmesi
İlişkili Standartlar: TFRS 3, TMS 8, Finansal Raporlamaya İlişkin Kavramsal Çerçeve
I. Ön Bilgi
İşletme Birleşmelerinin muhasebeleştirilmesine ilişkin esaslar “TFRS 3 İşletme Birleşmeleri” Standardında düzenlenmiştir. TFRS 3’de işletme birleşmesi; “Bir edinen işletmenin, bir veya daha fazla işletmenin kontrolünü eline geçirdiği bir işlem veya başka bir olay. Kimi zaman “gerçek birleşmeler” veya “eşitlerin birleşmesi” şeklinde atfolunan işlemler de bu terimin bu TFRS’de kullanıldığı şekliyle işletme birleşmesidir.” şeklinde tanımlanmıştır.
Bunun yanı sıra; TFRS 3’de ortak kontrole tabi işletme birleşmeleri ise “Ortak kontrole tabi teşebbüs veya işletmeleri içeren bir işletme birleşmesi, birleşen tüm teşebbüs ya da işletmelerin işletme birleşmesinin öncesinde ve sonrasında aynı kişi veya kişiler tarafından kontrol edildiği ve bu kontrolün geçici olmadığı bir işletme birleşmesidir.” şeklinde tanımlanmış olup TFRS 3’de bu birleşmelerin muhasebeleştirilmesine ilişkin herhangi bir hüküm bulunmamaktadır. Ayrıca TFRS 3’ün 2 nci paragrafında ortak kontrole tabi işletme birleşmelerinin bu TFRS’nin kapsamı dışında olduğu belirtilmektedir. TFRS 3’ün bu konuya rehberlik sağlayan paragrafları bulunmakla birlikte burada yer alan hükümlerde de muhasebeleştirmeye yönelik bir belirleme yapılmamaktadır (TFRS 3’ün B1-B4 Paragrafları).
II. Ortak Kontrole Tabi İşletme Birleşmelerinin Muhasebeleştirilmesi Konusunda TFRS Hükümlerinin Değerlendirilmesi
Yukarıda yer verilen hükümler çerçevesinde, TFRS’lerde ortak kontrole tabi işletmelerin muhasebeleştirilmesine ilişkin özel bir hüküm bulunmadığı görülmektedir. Bu itibarla, ortak kontrole tabi işletme birleşmelerine giren işletmelerin, “TMS 8 Muhasebe Politikaları, Muhasebe Tahminlerinde Değişiklikler ve Hatalar” standardının 10-12 nci paragraflarında yer verilen hiyerarşi çerçevesinde uygun bir muhasebe politikası seçmeleri gerekmektedir.
III. Ortak Kontrole Tabi İşletme Birleşmelerinin Muhasebeleştirilme Esasları
Uygulamada görülen muhasebe politikalarına ilişkin farklılıkları gidermek amacıyla, söz konusu paragraflarda yer verilen hiyerarşiye uygun olarak aşağıdaki muhasebeleştirme esasları uygulanmalıdır.
(i) Ortak kontrole tabi işletme birleşmelerinin hakların birleşmesi (pooling of interest) yöntemi ile muhasebeleştirilmesi dolayısıyla finansal tablolarda şerefiyeye yer verilmemelidir,
(ii) Hakların birleştirilmesi yöntemi uygulanırken, ortak kontrolün oluştuğu raporlama döneminin başı itibarıyla birleşme gerçekleşmiş gibi finansal tablolar düzeltilmeli ve ortak kontrolün oluştuğu raporlama döneminin başından itibaren karşılaştırmalı olarak sunulmalıdır,
(iii) Ortak kontrole tabi işletme birleşmelerinin finansal tablolara yansıtılmasında ana ortaklık açısından bakılması uygun olacağından, konsolidasyon işleminde grubun kontrolünü elinde bulunduran şirketin ortak kontrolde bulunan şirketlerin kontrolünü ele geçirdiği tarihte ve sonrasında TMS’ye göre finansal tablo düzenleniyormuş gibi finansal tablolar birleşme muhasebesi dahil TMS hükümlerine göre yeniden düzenlenmelidir,
(iv) Ortak kontrole tabi işletme birleşmesi nedeniyle oluşacak muhtemel aktif - pasif uyumsuzluğunu gidermek amacıyla özkaynaklar altında denkleştirici bir hesap olarak “Ortak Kontrole Tabi Teşebbüs veya İşletmeleri İçeren Birleşmelerin Etkisi” hesabı kullanılmalıdır.
IV. Yürürlük ve Geçiş Hükümleri
Bu karar, 31/12/2012 tarihinden sonra başlayan yıllık raporlama dönemlerinde geçerli olmak üzere yayımı tarihinde yürürlüğe girer. Belirtilen muhasebeleştirme esaslarından farklı uygulamaları bulunan işletmelerin belirtilen muhasebeleştirme esaslarını muhasebe politikası değişikliği olarak dikkate alması ve ilk yıllık finansal tablolarından itibaren gerekli düzeltmeleri yapması ve ara dönem raporlama yapma yükümlülüğü bulunan işletmelerin dipnotlarda konuya ilişkin bilgi vermeleri gerekmektedir.
EN
TR
