B.07.1.GİB.4.33.15.01-2010-705-13-56 Sayılı Özelge

İlgide kayıtlı dilekçenizde; ... Tic. Ltd. Şti.'nin kısmi bölünme yoluyla şirketinize ayni sermaye olarak taşınmazları ile araçların devrinin gerçekleştirileceğinden bahisle söz konusu taşınmazların tescil işlemi ile araçların devir işlemlerinin damga vergisi ve harçlardan istisna olup olmadığının bildirilmesi istenilmektedir.

5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 19 uncu maddesinin üçüncü fıkrasının (b) bendinde; "Kısmi bölünme: Tam mükellef bir sermaye şirketinin veya sermaye şirketi niteliğindeki bir yabancı kurumun Türkiye'deki iş yeri veya daimi temsilcisinin bilançosunda yer alan taşınmazlar ile en az iki tam yıl süreyle elde tutulan iştirak hisseleri ya da sahip oldukları üretim veya hizmet işletmelerinin bir veya birkaçını kayıtlı değerleri üzerinden ayni sermaye olarak mevcut veya yeni kurulacak tam mükellef bir sermaye şirketine devretmesi, bu Kanunun uygulanmasında kısmi bölünme hükmündedir. Ancak, üretim veya hizmet işletmelerinin devrinde, işletme bütünlüğü korunacak şekilde faaliyetin devamı için gerekli aktif ve pasif kalemlerin tümünün devredilmesi zorunludur. Kısmi bölünmede devredilen varlıklara karşılık edinilen devralan şirket hisseleri, devreden şirkette kalabileceği gibi doğrudan bu şirketin ortaklarına da verilebilir. Taşınmaz ve iştirak hisselerinin bu bent kapsamında devrinde, devralan şirketin hisselerinin devreden şirketin ortaklarına verilmesi halinde, devredilen taşınmaz ve iştirak hisselerine ilişkin borçların da devri zorunludur." hükmüne yer verilmiştir.

Bu hükme göre, kısmi bölünme işlemine taşınmazlar, iştirak hisseleri, üretim veya hizmet işletmeleri konu edilebilmektedir.

Diğer taraftan, kısmi bölünme ile ilgili gerekli açıklamalar 1 seri no.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliğinin "19.2.2.Kısmi bölünme" başlıklı bölümünde yapılmış olup anılan Tebliğin "19.2.2.1. Üretim ve hizmet işletmelerinin ayni sermaye olarak konulması" başlıklı bölümünde;"Üretim veya hizmet işletmelerinin devrinde, işletme bütünlüğü korunacak şekilde faaliyetin devamı için gerekli aktif ve pasif kalemlerin tümünün devredilmesi zorunludur. Kısmi bölünme sonucu hem bölünen işletmenin hem de bölünme sonucunda varlıkları devralan işletmenin faaliyetine devam etmesi esastır. Bu kapsamda, söz konusu işletmelerin devrinde, işletme bütünlüğü korunacak şekilde faaliyetin devamı için gerekli taşınmaz, her türlü tesis, makine ve teçhizat, alet, edevat, taşıtlar, gayrimaddi haklar ile hammadde, mamul, yarı mamul mallar gibi aktif kıymetler ile ilgili pasif kıymetlerin tümünün devredilmesi zorunludur." açıklaması yapılmıştır.

Bu hüküm ve açıklamalar çerçevesinde, araçların müstakil olarak kısmi bölünme işlemine konu edilmesi mümkün olmayıp bir üretim veya hizmet işletmesinin bütünlüğü içerisinde devredilmesi gerekmektedir. Ancak, taşınmazların müstakil olarak kısmi bölünme işlemine konu edilmesi mümkün bulunmaktadır.

Öte yandan, 492 sayılı harçlar Kanununun 57 nci maddesinde, "Tapu ve kadastro işlemlerinden bu kanuna bağlı (4) sayılı tarifede yazılı olanları, tapu ve kadastro harçlarına tabidir." hükmü yer almaktadır.

Mezkur Kanunun 123 üncü maddesinin son fıkrasında ise; "Anonim, eshamlı komandit ve limited şirketlerin kuruluş, sermaye artırımı, birleşme, devir, bölünme ve nev'i değişiklikleri nedeniyle yapılacak işlemler ile Esnaf ve Sanatkarlar Kredi ve Kefalet Kooperatifleri (Bu kooperatifler ile Kredi Garanti Fonu İşletme ve Araştırma Anonim Şirketi tarafından bankalardan kullandırılacak krediler için verilecek kefaletler dahil) bankalar, yurt dışı kredi kuruluşları ve uluslararası kurumlarca kullandırılacak kredilerin temini ve bunların teminatları ile geri ödemelerine ilişkin işlemler bu Kanunda yazılı harçlardan müstesnadır." hükmü bulunmaktadır.

Yukarıda açıklanan hükmün incelenmesinden de görüleceği üzere, sermaye şirketlerinin birleşme, devir, bölünme ve nev'i değişikliği işlemleri bu kanunda yazılı harçlardan müstesna tutulmuştur.

Buna göre, yukarıda yapılan açıklamalara uygun olarak kısmi bölünme yoluyla yapılan devir işlemine ilişkin işlemlerin 492 sayılı Harçlar Kanununun 123 üncü maddesine göre harçlardan istisna tutulması gerekmektedir.

Maliye Bakanlığınca yayımlanan 43 seri no.lu Harçlar Kanunu Genel Tebliğinin 1/A bölümünde; yapılan düzenlemeye göre anonim, eshamlı komandit ve limited şirketlerin kuruluş ve sermaye artırımı ile ilgili işlemlerinin ayrıca, bankaların, yurt dışı kredi kuruluşlarının ve uluslararası kurumların kullandıracakları her türlü kredilerin temini ve bu krediler nedeniyle kredi kuruluşlarına karşı verilecek teminatlar ve alınan bu kredilerin geri ödenmesi safhasında geri ödemeye ilişkin işlemlerin harçtan müstesna tutulacağı belirtilmiştir. Diğer taraftan, 488 sayılı Damga Vergisi Kanununun 1 inci maddesinde; bu Kanuna ekli (1) sayılı tabloda yazılı kağıtların damga vergisine tabi olacağı, 9 uncu maddesinde; bu Kanuna ekli (2) sayılı tabloda yazılı kağıtların damga vergisinden istisna olduğu, Kanuna ekli (2) sayılı Tablonun "IV-Ticari ve medeni işlerle ilgili kağıtlar" başlıklı bölümünün (17) numaralı fıkrasında ise, Kurumlar Vergisi Kanununa göre yapılan birleşme, devir ve bölünmeler nedeniyle düzenlenen kağıtların damga vergisinden istisna olduğu hükme bağlanmıştır.