KVK-16/2005-4/Teknoloji Geliştirme Bölgeleri _ 3 Sayılı Sirküler

İlgili Olduğu Kazanç Türleri: Ticari Kazanç

1 - Giriş

Gelir ve Kurumlar Vergisi Kanunlarında, 5228 sayılı Kanunun(1) 28 ve 31 inci maddeleri ile yapılan değişikliklerle, mükelleflerin işletmeleri bünyesinde gerçekleştirdikleri münhasıran yeni teknoloji ve bilgi arayışına yönelik araştırma ve geliştirme harcamaları üzerinden hesaplanacak Ar-Ge indiriminin uygulanmasına ilişkin usul ve esaslar 86 sıra numaralı Kurumlar Vergisi Genel Tebliği(2) ile düzenlenmiş bulunmaktadır. Teknoloji geliştirme bölgelerinde faaliyette bulunan firmalar tarafından yapılan Ar-Ge faaliyetleriyle ilgili olarak diğer kurumlardan sağlanan destek unsurlarına ilişkin vergisel uygulamalar bu sirkülerin konusunu oluşturmaktadır.

2. 86 Sıra Numaralı Kurumlar Vergisi Genel Tebliği ile Yapılan Düzenlemeler

Tebliğin "VI - E. Teknokentlerde Yapılan Ar-Ge Harcamaları" bölümünde, "Ar-Ge indirimi uygulaması açısından, Ar-Ge departmanının bulunduğu yerin öneminin bulunmadığı, firmanın faaliyet yeri olması şartıyla, gerek firma merkezinin bulunduğu yerde veya ayrı bir yerde, gerekse teknokentlerde kurulan Ar-Ge departmanlarında yapılan harcamalardan Tebliğde belirtilen kriterlere uyanların Ar-Ge indirimi kapsamında olduğu" ifade edilmiş ve Kurumlar Vergisi Kanununun 8 inci maddesinin son fıkrasında yer alan "kurumların kurumlar vergisinden istisna edilen kazançlarına ilişkin ödemelerin kurum kazancından gider olarak indirilmesinin kabul edilemeyeceği" hükmüne atıf yapılarak; "teknokentlerdeki Ar-Ge faaliyetlerinden bir kazanç doğması ve bu kazançla ilgili olarak 4691 sayılı Teknoloji Geliştirme Bölgeleri Kanununun Geçici 2'nci maddesinde öngörülen istisnadan yararlanılacak olması durumunda, istisna uygulanacak kazancın elde edilmesine yönelik olarak yapılan harcamaların Ar-Ge indirimi kapsamında değerlendirilmeyeceği, diğer bir ifadeyle, kazancına istisna uygulanacak Ar-Ge faaliyetleri için yapılan harcamaların Ar-Ge indiriminden yararlanmasının söz konusu olmadığı" belirtilmiştir. Aynı bölümde, "teknokentlerde yürütülen Ar-Ge faaliyetlerinin işletmenin kendi faaliyetiyle ilgili olması ve 4691 sayılı Kanunla öngörülen istisnaya konu olmaması durumunda, bu tür harcamaların Ar-Ge indirimi kapsamında değerlendirileceği, Teknokentlerde yürütülen ve Ar-Ge indiriminden yararlanılan proje sonucunda elde edilen ürünün veya hakkın satılması durumunda, giderleri diğer kazançlardan indirim konusu yapılmış olan bu proje dolayısıyla elde edilen kazançla ilgili olarak 4691 sayılı Teknoloji Geliştirme Bölgeleri Kanununun Geçici 2'nci maddesinde öngörülen istisnadan yararlanılması söz konusu olmayacağı" hüküm altına alınmıştır.

Diğer taraftan, Tebliğin "VI - F. Diğer Kurumlardan Sağlanan Ar-Ge Destekleri" bölümünde, 94/6401 sayılı İhracata Yönelik Devlet Yardımları Kararı çerçevesinde Para _ Kredi Koordinasyon Kurulunun 9/9/1998 tarih ve 98/16 sayılı Kararına istinaden yayımlanan 98/10 sayılı Araştırma _ Geliştirme (Ar-Ge) Yardımına İlişkin Tebliğ ve ilgili mevzuat çerçevesinde; geri ödeme koşuluyla sermaye desteği olarak sağlanan yardımların borç mahiyetinde olup ticari kazanca dahil edilmesinin söz konusu olmadığı, ilgili mevzuat çerçevesinde hibe şeklinde sağlanan destek tutarları ile diğer kurumlardan bu mahiyette sağlanacak her türlü destek tutarlarının ticari kazancın bir unsuru olarak kazanca dahil edileceği ifade edilerek, maliyetleri sağlanan bu tür desteklerle karşılanan Ar-Ge harcamalarının da, Ar-Ge indiriminin hesabında dikkate alınacağı belirtilmiştir.

3. Diğer Kurumlardan Sağlanan Ar-Ge Destekleriyle İlgili Olarak Yapılacak Uygulama

5035 sayılı Kanunla(3) 4691 sayılı Teknoloji Geliştirme Bölgeleri Kanuna eklenen geçici 2 nci maddesiyle düzenlenen teknoloji geliştirme bölgelerinde uygulanacak vergi istisnası uygulamasına ilişkin açıklamalar 6 Numaralı Kurumlar Vergisi Sirkülerinde yapılmıştır. Sirkülerin "4.2. Bağış ve Yardımlar ile Ödenen Destekleme Primlerinin Kazanç Tespitinde Dikkate Alınıp Alınmayacağı" başlıklı bölümünde, "bölgede faaliyet gösteren gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerine herhangi bir karşılık beklemeksizin TÜBİTAK ve benzeri kurumlar tarafından yapılan bağış ve yardımların, Kurumlar Vergisi Kanununun 1 nci maddesinde yer alan kurum kazancının gelir vergisi mevzuuna giren gelir unsurlarından terekküp edeceğine yönelik hüküm gereğince vergiye tabi olacak kazancın tespitinde dikkate alınmayacağı" belirtilmiştir. Ancak, konuyla ilgili olarak 86 sıra numaralı Kurumlar Vergisi Genel Tebliği ile "diğer kurumlardan geri ödeme koşuluyla sermaye desteği olarak sağlanan yardımların borç mahiyetinde olduğundan ticari kazanca dahil edilmesinin söz konusu olmadığı, ilgili mevzuat çerçevesinde hibe şeklinde sağlanan destek tutarları ile diğer kurumlardan bu mahiyette sağlanacak her türlü destek tutarlarının ticari kazancın bir unsuru olarak kazanca dahil edileceği" şeklinde açıklama yapılmış olduğundan, uygulama Tebliğle yapılan düzenlemeye göre yapılacak olup dolayısıyla 6 numaralı Kurumlar Vergisi Sirkülerinin yukarıdaki bölümünde yer alan görüş değiştirilmiştir. Diğer taraftan, teknoloji geliştirme bölgelerinde faaliyet gösteren firmaların 4691 sayılı Kanunun Geçici 2 nci maddesinde öngörülen istisnadan yararlanan Ar-Ge projelerine diğer kurumlar tarafından hibe şeklinde sağlanan destekler söz konusu istisna kapsamında değerlendirilecek olup, bu mahiyetteki desteklerin firmaların diğer faaliyetlerinden doğan kazanca dahil edilerek vergilendirilmesi söz konusu değildir.